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棚卸資産とは事業活動を行うために保有する商品、製品、半製品、原材料、仕掛品、貯蔵品などをいいます。モノを販売する事業では通常これらの棚卸資産を保有していますが、その価値は変動しますので、評価基準及び評価方法が定められています。また、販売目的で保有するものではありませんが、短期間に費消する消耗品についても棚卸資産に分類されています。

また、通常固定資産に分類される土地や建物などについて、不動産業では販売のために保有するものですので棚卸資産に分類されますし、建設業では、建設途上の工事について発生した費用を集計して未成工事支出金として棚卸資産に計上しています。

これら棚卸資産の評価基準及び評価方法にはどのようなものがあるか、適用はどのようにすればよいかについて記載してみましょう。

棚卸資産の評価方法

棚卸資産については、原則として購入代価又は製造原価に引取費用等の付随費用を加算し、これに個別法、先入先出法、平均原価法等の方法を適用して算定した取得原価をもって貸借対照表価額とします。

【個別法】

取得原価の異なる棚卸資産を区別して記録し、その個々の実際原価によって期末棚卸資産の価額を算定する方法。

棚卸資産を個別管理している場合に適している評価方法ですが、個別管理するための仕組みが必要で多品種の製商品を販売している場合は、システムなどで管理する必要があります。

【先入先出法】

最も古く取得されたものから順次払出しが行われ、期末棚卸資産は最も新しく取得されたものからなるとみなして期末棚卸資産の価額を算定する方法。

先に仕入れた商品又は製造した製品から販売していくというのは資産のフローに合致した考え方であり、同種商品を大量に仕入又製造販売している場合かつ物価が安定している場合に適している評価方法です。

【平均原価法】

棚卸資産の平均原価を算定して、期末棚卸資産の価額を算定する方法。平均原価法には総平均法と移動平均法の2通りの方法があります。

総平均法とは、年、月など一定期間を区切って、期間ごとの平均原価を算定する方法です。総平均法では一定期間を経過しなければ平均原価を算定できないので、年での総平均法を採用している場合、期末まで売上原価及び棚卸資産の価額がわからないというデメリットがあります。

一方で移動平均法とは、払い出しの都度平均原価を算定する方法です。都度払い出し原価や棚卸資産を計算することができますが、管理が煩雑になります。

【売価還元法】

値入率等の類似性に着目して、棚卸資産のグループごとに期末の売価合計額に原価率を乗じて求めた金額を期末棚卸資産の価額とする方法。多品種を取り扱う小売業等で採用されている評価方法です。売価還元法は簡便的な評価方法であるため、棚卸資産のグルーピングの方法によって、棚卸資産の価額が変わる可能性があります。従って、棚卸資産の評価を適切に行うためにグルーピングをどのようにするかが重要なポイントとなります。

【最終仕入原価法】

期末にもっとも近い仕入価格に基づいて期末棚卸資産の価額を算定する方法。

「棚卸資産の評価に関する会計基準」に定められた評価方法ではありませんが、大半の仕入れが期末に行われた場合や金額に重要性がない場合にのみ容認される評価方法です。

 

税務上の取扱い

税法上は事業の種類及び棚卸資産の区分ごとに評価方法を選定しなければならないこととしています。また、選定した評価方法を所轄税務署長に届け出なければならないが、法定評価方法は、最終仕入原価法とされているため、届け出ていない場合は最終仕入原価法によることとなります。

中小企業ではこの届出を行っていないところが多くあり、その場合は最終仕入原価法によることとなります。

 

低価法について

低価法とは取得原価と期末の時価(正味売却可能価額)とを比較し、いずれか低い価額で評価する方法です。低価法には洗い替え方式と切り放し方式の2種類があります。

【洗い替え低価法】

期末棚卸資産の価額を切り下げた場合、翌期首に戻し入れを行う方法です。時価が低下したために評価替えしたにもかかわらず、翌期首に価値が戻ったわけではないため、整合性が取れないのではないかという意見もありますが、通常短期間に販売されるものであり、時価が戻っていなければ再度評価替えを行うことになるため、実質的に損益に与える影響はないとの考えから認められています。

【切り放し低価法】

期末棚卸資産の価額を切り下げた場合 、戻し入れを行わず翌期首の棚卸資産の価額を切り下げ後の価額とする方法です。

なお、税法上は切り放し低価法は認められていません。

 

棚卸資産の評価損

棚卸資産の簿価切り下げによる評価損の計上は、所轄税務署へ低価法の届出を行っていない場合は損金に算入することができません。しかし、次の場合には評価損を損金算入することができます。

・災害により著しく損傷した場合

・著しく陳腐化した場合

・その他上記に準ずる特別の事実

著しく陳腐化した場合とは、物質的な欠陥がないにもかかわらず経済的な環境の変化に伴って価値が著しく減少し、棚卸資産の価額が今後回復しないと認められる状態にあることとされています。

具体的には季節性商品で売れ残ったものや形式、性能、品質等が著しく異なる新製品が販売されたことにより、通常の販売価格では販売できない場合があげられます。

また、準ずる特別の事実の具体例として、破損、型崩れ、たなざらし、品質変化等により通常の方法によって販売することができない場合があります。

 

実務上の留意点

棚卸資産について適切な評価を行うためには、実地棚卸を実施する必要があります。実地棚卸とは、棚卸資産現物をカウントすることによって、現在ある棚卸資産の実数を正確に把握するための作業で、非常に重要な手続きです。

実数を確定させるためだけではなく、棚卸資産の品質劣化がないか、受払処理の誤りがないか、紛失・盗難等がないか、不正が行われていないかなどを把握するためにも行います。

業種によっては、月1回簡易的な実地棚卸を実施する場合もありますが、少なくとも年1回は必ず実地棚卸を実施する必要があります。

実地棚卸は決算期末日に実施することが原則ですが、棚卸資産の管理状況が良好な場合や実施場所が多く一斉棚卸が実施できない場合は、実施日をずらして実施することも認められます。

 

まとめ

★評価基準及び評価方法適用の継続性

一旦採用した評価基準及び評価方法は合理的な理由がない限り継続して適用しなければなりません。税法上も3年を経過していない評価方法の変更は合理的な理由がない限り認められないことがあります。

したがって、棚卸資産の評価基準及び評価方法は業種、棚卸資産の種類等を勘案して慎重に決定しなければなりません。

★棚卸資産管理の重要性

棚卸資産管理を適切に行うためには、棚卸資産の受払いに関する継続記録を行わなければなりません。

実地棚卸は棚卸資産管理と決算確定のために重要な手続きであることは前記しましたが、継続記録を行うことも重要な手続きです。継続記録を行わず、実地棚卸のみで簡便的に決算を行っている会社もありますが、受払いの継続記録がない場合は、紛失・盗難や処理誤り、不正などの発見はできません。

棚卸資産の評価を適切に行うという観点からも継続記録は行うべきです。

関連法規

【会計】

企業会計原則 第三 五 A 棚卸資産の評価

企業会計原則注解 注9(原価差額の処理について)

企業会計原則注解 注10(たな卸資産の評価損について)

企業会計基準第9号 棚卸資産の評価に関する会計基準

企業会計基準第15号 工事契約に関する会計基準

企業会計基準適用指針第18号 工事契約に関する会計基準の適用指針

【税務】

法人税法第29条(たな卸資産の売上原価等の計算及びその評価方法)

法人税法施行令第28条(棚卸資産の評価の方法)

法人税法施行令第28条の2(たな卸資産の特別な評価方法)

法人税法施行令第29条(棚卸資産の評価の方法の選定)

法人税法施行令第30条(棚卸資産の評価の方法の変更手続)

法人税法施行令第31条(棚卸資産の法定評価方法)

法人税法施行令第33条(棚卸資産の取得価額の特例)

法人税法施行令第68条第1項第1号

法人税法基本通達 第5章 棚卸資産の評価

法人税法基本通達 第9章 第1節 第2款 棚卸資産の評価損

作成日:2017年3月6日

当コラムは掲載時点での法令等に基づいて記載しておりますが、法令等の改正があった場合にはできる限り追記などの方法で最新の情報に更新しております。

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